(作者：中国人寿养老保险股份有限公司张)
在企业年金的运作过程中，企业年金的缴费和税务处理是一个关键点。下面，我们来详细探讨一下：
一、企业年金缴费处理(一)核心政策依据
《企业年金办法》(人力资源和社会保障部令第36号):
“第十五条企业每年的缴费不得超过本企业职工工资总额的8%。本企业职工个人缴费不得超过本企业职工工资总额的12%。具体费用由企业和职工协商确定。个人缴费由企业从职工个人工资中代扣代缴”。
(二)单位支付的具体方式和分配1。企业年金计划及企业年金计划模型。
企业年金单位缴费(企业缴费)的具体缴费方式和分配由企业年金计划规定，是企业年金计划的核心内容。为引导设立企业年金的企业设立规范的企业年金计划，提高人社部门的计划备案效率，规范各类年金管理服务机构的工作，人社部多年来高度重视企业年金计划管理工作。早在2005年，《关于企业年金方案和基金管理合同备案有关问题的通知》(劳动和社会保障部200535号文)就制定了专门的《附录5:企业年金计划指引》。 《人力资源社会保障部办公厅关于进一步做好企业年金方案备案工作的意见》 (人社厅发〔2014〕60号)明确提出了统一企业年金方案(实施细则)的要求，并以文件附件的形式提供了企业年金方案范本和企业年金方案细则，要求各地人社部门指导用人单位按照统一范本制定企业年金方案(实施细则)。2017年底，为适应《企业年金办法》(人社部令第36号)的颁布，发布了《企业年金方案（实施细则）范本》 (2018版)。2020年底，为适应近两年国家有关部门对国有企业退休人员社会化管理政策的推进，人社部在总结十余年行业经验的基础上，参考国资委、财政部等相关行业主管部门的政策，进一步修订了2018版方案范本，并发布为《企业年金方案（范本）》 (2021版)。
2.《企业年金计划范本(2021版)》与2018版要点对比。
2021版《企业年金方案范本》与2018版对比，会发现最大的变化是“单位缴费和分配”的规定。2018版“第十二条单位缴费和分配”规定了三种可供选择的方式，而2021版则有五种方式，这不仅符合近两年中央和SASAC对国有企业退休人员的社会化管理。
具体：
2021版的“方式1：单位年度缴费总额不得超过本年度和上年度工资总额的%；下属单位可根据实际情况，在实施细则中明确具体的缴费比例和分配办法。“该办法是新增的，专门针对集团企业的团体年金计划的制定，从而实现计划模式和实施细则在同一模式下的统一。同时，2021版不同于2018版的模式为“单位缴费总额为年薪总额的…%”，增加了“今年和去年”的选项，实际上是在2018版的基础上增加了“去年”。同样，这种情况也在后三种方式中增加。我们不知道为什么要增加这个选项的具体原因。可能是为了给一些觉得今年工资总额还没有确定，无法预测支付预算的企业一个确定性。但在实际操作中，如果有的企业选择“去年”，可能会导致很多棘手的问题(后面详述)。
此外，2021版计划范本还在备注中指出，“集团公司企业年金计划中，单位缴费比例可以在范围内，单位缴费的分配方式只能是一个原则
2021版的“方式2：单位缴费划入职工个人账户的金额为职工个人缴费基数的%，单位缴费总额为职工在该计划中的缴费总额。根据测算，在方案实施的第一年，企业缴费为当年和上年工资总额的%；2018版“方法1”丰富了这种方法。在2018版的基础上，在工资总额中增加了“本年和上年”的可选内容。但与2018版相比，2021版对个人缴费和单位缴费出现的顺序进行了调整。因此，2021版第十一条第二种模式中的“单位缴费划入职工个人账户的金额为职工个人缴费基数的%”造成了“职工个人缴费基数”没有界定的问题。2018版第11条是个人缴费，第12条是单位缴费和分配，第11条定义了“职工个人缴费基数”。当然这是个小问题，可以说瑕不掩瑜。
同样，2021版的“方式3：的单位年缴费总额为今年和去年工资总额的%，按照参加该计划职工个人缴费基数的%分配到职工个人账户，其余记入企业账户”，较2018版办法2有所丰富，在单位年缴费总额中增加了“今年和去年”的可选内容。
2021版模式4是该版调整最多的内容，与2018版模式3相比有显著变化。其具体内容表述如下：
“方式4：年度缴费总额为本年度和上年度工资总额的%，按照职工个人缴费基数的%发放到职工个人账户，其余记入企业账户，用于补偿年金建立后当年内退休的职工以及企业年金个人账户投资收益累计额未达到年金建立前单位发放的养老金补贴标准的职工。
补偿支付方式是：
。企业账户补偿资金完成积累后，单位调整单位缴费分配办法，履行本方案第三十二条规定程序后实施”。
并且，在针对“退休时企业年金个人账户中单位缴费部分及投资收益积累额”的批注中，明确“含本人在以前单位的企业（职业）年金单位缴费（包括补记的职业年金）及投资收益积累额”。
以及对“本单位建立年金前自行发放的养老性质补贴标准的职工”的批注中，明确了“企业可设置其他合理的限制性条件”。
与2018版范本中的方式3比较，我们可见2021版的方式4，不仅对单位年缴费总额增加了“□本年度、□上年度”的可选内容，而且，更重要的是明确补偿缴费的对象与标准是“用以对本单位建年金后**年内退休且退休时企业年金个人账户中单位缴费部分及投资收益积累额达不到本单位建立年金前自行发放的养老性质补贴标准的职工的补偿”――这是完全契合了《中共中央办公厅 国务院办公厅印发的通知》（厅字【2019】19号，下称19号文》、《关于中央企业规范实施企业年金的意见》（国资发考分【2018】76号，下称76号文），以及《财政部关于印发国有金融企业年金管理办法的通知》（财金【2019】91号，下称91号文）的要求。
同时，在2021版方式4中，还对应的取消了原2018版方式3中的“为对本计划建立时临近退休职工的补偿性缴费”，以及“补偿范围为： ”、“补偿缴费分配办法为： ”、“补偿缴费划入职工个人账户的方式为： ”等内容，并增加了“补偿资金发放办法为： ”的必填内容――这同样，也契合了19号文和76文、91号文中关于“补偿缴费原则上不得一次性领取”，以及国资委关于国有企业退休人员社会化管理有关问题解答中“补偿费分配仅适用企业实施企业年金初始之日参加企业年金的职工，实施企业年金后新加入的职工，包括新招聘、新调入等人员，原则上不再享有补偿费分配”的规定。
其次，与前述相关调整相呼应的，2021版调整2018版中的“补偿结束后，单位调整单位缴费分配办法”的说法，改为“企业账户补偿资金完成积累后，单位调整单位缴费分配办法，履行……后实施”；当然，也顺应前述“含本人在以前单位的企业（职业）年金单位缴费（包括补记的职业年金）及投资收益积累额”批注的、以及国资委“补偿费分配仅适用企业实施企业年金初始之日参加企业年金的职工，实施企业年金后新加入的职工，包括新招聘、新调入等人员，原则上不再享有补偿费分配”的规定，取消了2018版中“列入补偿范围的职工，根据组织安排在集团内部单位调动的，原单位对其个人账户补偿办法为： ”的内容。
最后，2021版范本在前述调整的基础上，还额外增加了“方式5：（其他方式）”，由企业根据相关政策结合自身情况另行制订。
基于以上所述情况，针对2021版企业年金方案范本中的第十一条，“单位缴费及分配”的方式4中的“用以对本单位建年金后 **年内退休且退休时企业年金个人账户中单位缴费部分及投资收益积累额达不到本单位建立年金前自行发放的养老性质补贴标准的职工的补偿”中的“**年”，应该按以上政策规定精神，由企业按实际测算情况填写，不应再受过往习惯中执行的临近退休或距离退休不超过10年的限制。当然，对于企业年金方案中的实施补偿缴费的期间，则应符合76号文以及91号文的规定，即“过渡期补偿缴费，是指国有金融企业设置一定的过渡期，在此期间对中人给予的补偿性企业年金缴费”，以及“补偿缴费可以采取加速积累或一次性补偿的方式予以解决，过渡期原则上不超过10年，补偿缴费原则上不得一次性领取。”等规定。
或者，企业可以按以上政策精神及企业实际情况，经上级主管部门（国资委或企业集团）同意后，另行制订“方式5”，并向人社部门履行备案手续。
3、“上年度”与“本年度”的选择
前文提到，2021版方案范本中，在4个缴费方式里都将2018版的“年度缴费”调整为“本年度、上年度”的选项（记得在2018版出来时，我们就“年度”的具体含义向人社部相关主管部门询问时，回答是“既可以是本年度，也可以是上年度”），但是，每个企业在制订年金方案中，具体究竟是选择“上年度”，还是“本年度”，其实还是有些要考虑的问题的，结合实际工作，建议最好都选择本年度。特别是如果企业的人数或工资总额在不同年度间变化较大，则建议必须选本年度。
原因很简单，举例来说，一个企业，去年职工10人，工资总额100万元；今年职工增加为15人；每名职工工资都是10万元/年。如果将年金方案中第十一条“单位缴费及分配”选择方式3，即“单位年缴费总额为□本年度、R上年度工资总额的8%，按照参加计划职工个人缴费基数的8%分配至职工个人账户，剩余部分记入企业账户”；如果“职工个人缴费基数”为职工本年度工资，则显然会出现矛盾，即“上年度工资总额”（100万元）的8%仅为8万元，低于15名职工的年度工资8%的12万元，即单位缴费不够向职工个人账户分配的情况。
另一方面，如果这个企业的本年度工资下降了，比如下降到80万元，又会发生单位如果仍按上年的工资总额100万元的8%缴费（8万元）的话，则会超过《企业年金办法》规定的年度工资总额8%的单位缴费上限（6.4万元）。
总之，无论如何，如果选择“上年度”，则除了极少数的人数和工资都稳定的单位外，都会发生一些不匹配或矛盾的情况。所以，我们建议企业在制度年金方案时，最好选择“本年度”，以确保避免上述问题。同时，在每月的实际缴费中，最好参照社会保险的缴费办法，按社会保险的缴费基数（老人、新人）处理前期的年金缴费（职工个人以本人上年度工资收入总额的月平均数作为本年度月缴费基数，其中：新进本单位的人员以职工本人起薪当月的足月工资收入作为缴费基数；参保单位以本单位全部参保职工月缴费基数之和作为单位的月缴费基数），在年度结束后，再根据单位本年度工资总额，按企业年金方案规定的标准与比例进行调整，确保既用足政策、保障企业与员工的权益，又不超过政策的上限或产生税务问题。
（三）企业年金的个人缴费
根据《企业年金办法》的第十五条，我们可以得知企业所有职工的个人缴费之和不超过本企业职工工资总额的12%，这个数字应该是参加企业年金的个人缴费之和的上限。具体到每个职工，具体的缴费究竟如何确定呢？
《企业年金方案范本》（2021）版第十二条个人缴费的内容为：
“方式1：职工个人缴费为本人缴费基数的 %，职工个人缴费基数为 。
方式2：职工个人缴费为单位为其缴费的 %；
方式3：（其他方式）。”
可见，对于职工参加企业年金的个人缴费并没有像前述的单位缴费那样有具体的限制，可以有多种选择。
这里，还需要参考的政策文件包括《国务院国资委关于中央企业规范实施企业年金的意见》（国资发考分〔2018〕76号），以及《财政部关于修订《国有金融企业年金管理办法》的通知》（财金【2019】91号）中的关于“职工个人缴费不低于企业为其缴费的四分之一，以后年度逐步提高，最终与企业缴费相协调”的相关要求。
具体的，对照2021版方案范本，我们以方式一为例来细说下：
“方式1：职工个人缴费为本人缴费基数的 %，职工个人缴费基数为 ”。
这里，首先的问题是“职工个人缴费基数”，看到这个词，我们首先可能会想到的是“职工社会保险缴费基数（社保基数）”，以及《关于企业年金 职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税【2013】103号文）中的“本人缴费工资计税基数”，其实，在2021版（包括2018版）方案范本中，企业年金“职工个人缴费基数”都没有要求必须是或参照以上的两个“基数”，而恰恰相反的，正如同前面的单位缴费基数一样，在实际工作中，我们一般会建议以“职工本年度月平均工资”作为职工个人缴费基数。同样，在实际操作中，也同前述的单位缴费一样，按参加职工社保缴费的规则，先按社保缴费基数及确定的比例按月缴纳，到年末，再根据全年度工资收入情况进行调整。
当然，在这里，要提醒的是，以上提到的职工个人缴费基数和后面所谈的财税【2013】103号文所规定的职工企业年金个人缴费的基数与上限则不是一回事，须加以区别。
二、企业年金缴费的相关税务处理（一）单位缴费
1、实务
企业年金在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在企业计算应纳税所得额时予以扣除。
2、依据
《企业年金办法》“第四条：企业年金有关税收和财务管理，按照国家有关规定执行”。
《关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税<2009>27号）规定：自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。
3、举例
如某企业2020年度工资总额1200万，企业所得税率为25%，企业年金企业缴费比例为年度工资总额的8%，即1200×8%=96万元，其中，可以在企业所得税前列支的金额为：1200×5%=60万元，而超过的部分:1200×（8%-5%）=36万元，须按25%的税率缴纳企业所得税，36×25%=9万元。
特别注意的是，企业为职工缴纳的企业年金缴费不是企业年度工资总额的一部分，而是企业在核定的年度工资总额之外，又能为员工提供一份长期补充养老福利，所以，对受年度工资总额控制的国有企业而言，其对员工好处是不言自明的。
（二）企业年金缴费阶段的个人相关税务处理
1、实务
企业年金单位缴费（企业缴费）部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。
企业年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除；月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。
2、依据
《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税<2013>103号）规定：
“企业年金和职业年金缴费的个人所得税处理
（1）企业和事业单位（以下统称单位）根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金（以下统称年金）单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。要注意，根据《企业年金办法》（人社部令第36号）的规定，“企业当期缴费计入职工企业年金个人账户的最高额与平均额不得超过5倍。
（2）个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。
（3）超过以上两项规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。
（4）企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数”。
3、举例
某企业2020年度工资总额1200万元，根据该企业的企业年金方案，单位缴费比例为本年度企业工资总额的8%，按职工个人缴费基数6%记入个人账户，其他部分记入企业账户；职工个人缴费基数是职工本年度月平均工资；个人缴费比例为本人缴费基数的4%。该企业所在地的设区市2019年职工月平均工资为8000元，该企业员工张三和王二2019年的月平均工资分别为5000元和25000元；2020年2月的工资分别为6000元和28000元。假设该企业的单位缴费分配符合高平差不超过5倍的要求。
则，对张三和王二而言，其2020年2月个人账户中单位缴费部分分别为：6000×6%=360元和28000×6%=1680元，个人缴费部分分别为：6000×4%=240元和28000×4%=1120元。
以上单位缴费在划入张三和王二的个人账户时，张三和王二不需缴纳个人所得税；
但是，王二的个人缴费，却因超过了103号文规定的“本人缴费工资计税基数的4%”，即：8000×3×4%=960元，所以，不能完全在个人所得税前扣除，超过的：1120-960=160元须计入当期所得，扣除个人所得税后缴纳（当然，至于这个160的税后缴费，在将来领取时是否还需再一次纳税，则是后话了）。
三、年金投资运营相关税务处理
（一）实务
年金基金投资运营收益，个人暂不缴纳个人所得税。
（二）依据
《关于企业年金 职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税<2013>103号）规定：年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。
（三）举例
如职工参加企业年金计划，扣除相关费用核算后，净值为A，其中A=B+C，B为企业和个人缴纳部分，C为投资收益。个人对C暂不缴纳所得税。
四、年金领取的相关税务处理
（一）实务
领取时需要缴税。
（二）依据
《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）规定：
个人达到国家规定的退休年龄，领取的企业年金、职业年金，符合《国家税务总局关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）规定的，不并入综合所得，全额单独计算应纳税款。其中按月领取的，适用月度税率表计算纳税；按季领取的，平均分摊计入各月，按每月领取额适用月度税率表计算纳税；按年领取的，适用综合所得税率表计算纳税。
个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，适用综合所得税率表计算纳税。对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，适用月度税率表计算纳税。
《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）规定：个人领取年金时，其应纳税款由受托人代表委托人，委托托管人代扣代缴。年金账户管理人应及时向托管人提供个人年金缴费及对应的个人所得税纳税明细。托管人根据受托人指令及账户管理人提供的资料，按照规定计算扣缴个人当期领取年金待遇的应纳税款，并向托管人所在地主管税务机关申报解缴。
（三）举例
个人达到国家规定的退休年龄，领取企业年金时，全额单独计算应纳税款，不减除费用扣除标准。如2019年退休人员按年领取企业年金16万元，退休按年领取或因个人死亡、出国定居而一次性领取的，适用换算后的综合所得税率表计算纳税，适用税率为20%，应纳个人所得税额为160,000×20%-16920=15080（元）。如2019年退休人员按月领取企业年金13333.33元，按月或按季领取以及其他原因一次性领取的，适用换算后的月度税率表计算纳税，适用税率为20%，每月应纳个人所得税为13333.33×20%-1410=1256.67（元），全年应纳个人所得税为1256.67 ×12=15080（元）。个人领取年金应由委托人代为发起，其应纳税款由受托人代表委托人，委托托管人代扣代缴。
五、结语
企业年金的缴费与纳税处理是企业年金计划健康运作的重要内容，无论对建立企业年金的广大企业与职工，还是对各个年金管理机构，都必须遵守国家的有关法规处理，才能保障企业年金的持续健康发展。
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