【IPO案例】运费金额较大且对毛利率影响较大的情形下，运输费用列报的合规性
4.关于销售服务费和运费。
申报材料显示：
（1）报告期各期，销售服务费的金额分别为871.01万元、652.27万元和1,168.43万元。
（2）公司执行新收入准则的时间为2020年1月1日，报告期涵盖执行新收入准则前后的期间，将运输费用列示为销售费用可以保持数据的可比性；因此2020年仍将运费列示在销售费用中。
经测算，如将2020年度运输费用作为合同履约成本核算，受影响的主要财务报表项目及影响情况如下：
请发行人：
（1）说明执行新收入准则后对销售服务费的会计处理方式是否符合 《企业会计准则》 的规定；
（2）结合运费金额较大且对毛利率影响较大的情形下，运输费用列报的合规性。
请发行人、申报会计师对上述事项发表明确意见。
回复：
一、说明执行新收入准则后对销售服务费的会计处理方式是否符合 《企业会计准则》 的规定
发行人销售服务费主要是指外贸业务发生时介绍相关业务的佣金费用。发行人与服务商签订《佣金协议》，约定收到款项后按一定比例计算委托服务费，按月支付。
根据 《企业会计准则第14号――收入》 第二十八条所述，“企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产；但是，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。增量成本是指企业不取得合同就不会发生的成本（如销售佣金等）”.佣金是没有销售合同就不会发生的费用，是新收入标准下的增量成本。因此，在新的收入准则下，销售佣金首先通过“合同取得成本”收取，然后摊销到“销售费用”等科目。在简化操作中，摊销期不足一年的，也应在发生时计入“销售费用”等科目，不应因直接计入当期损益而计入主营业务成本。由于发行人不存在摊销期限超过一年的佣金，销售服务费的会计处理在新收入准则执行前后是一致的。
首次公开发行销售服务费的会计处理如下：
综上所述，发行人对销售服务费的会计处理符合《企业会计准则》的规定，与IPO公司的会计处理一致。
二、结合运费金额较大且对毛利率影响较大的情形下，运输费用列报的合规性
根据测算，如果将2020年的运输成本作为合同履约成本，将对财务报表毛利率产生一定影响，但影响仍在合理范围内。
1、 《企业会计准则-基本准则》
《企业会计准则-基本准则》总则中描述的八项基本原则：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。
可理解性：企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者和其他财务报告使用者理解和使用。
可比性：企业提供的会计信息应具有可比性。
从财务报表使用者(投资者)的角度来看，新收益准则实施前后的运输费用会计处理是一致的，有利于使用者清晰理解和使用，遵循了财务报表之间的可比性原则。即使同行业可比公司按照新收入标准调整了运输费用，但在分析毛利率、净利率等指标时，剔除了标准前后变动的影响(即在分析时数据恢复到新收入标准之前，保持了可比性)。运输费用的会计处理在执行新收入标准前后是一致的。虽然对发行人财务报表毛利率有一定影响，但对净利润率影响较小。与毛利率相比，财务报表使用者更关注净利润率这一指标。
2、根据 《企业会计准则应用指南――会计科目和主要账务处理》 的规定销售费用核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装
卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用”。公司销售过程中发生的运输费用属于前述规定中描述的范围，所以2018至2019年度公司将运输费用计入销售费用。
3、公司于2020年1月1日起执行2017年最新修订的《企业会计准则第14号―收入》，根据《企业会计准则第14号―收入》应用指南2018中的规定，“在企业向客户销售商品的同时，约定企业需要将商品运送至客户指定的地点的情况下，企业需要根据相关商品的控制权转移时点判断该运输活动是否构成单项履约义务。通常情况下，控制权转移给客户之前发生的运输活动不构成单项履约义务，而只是企业为了履行合同而从事的活动，相关成本应当作为合同履约成本；相反，控制权转移给客户之后发生的运输活动则可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。”
在执行新收入准则的情况下，公司运输费用系为了履行销售合同而从事的活动，属于合同履约成本。将运输费用列报为销售费用符合《企业会计准则应用指南――会计科目和主要账务处理》的基本精神，且公司首次申报的报告期为2017年至2020年3月，公司执行新收入准则的时间为2020年1月1日，报告期涵盖执行新收入准则前后的期间，为保持数据的可比性，2020年仍将运费列示在销售费用中。
4、同行业上市公司的相关情况
其他上市公司在执行2017年最新修订的《企业会计准则第14号-收入》前后对运输费用的会计处理情况如下：
5、经创业板注册制审核且已披露2020年报的下列公司中，执行新收入准则前后对运输费用的会计处理保持一致，均作为销售费用核算，具体情况如下：
上述公司的产品运输费在销售费用中列示，且执行新收入准则前后入账口径未发生变化。
6、根据创业板及科创板披露的审核问询回复信息，针对关于运费计入销售费用是否符合会计准则的相关问询时，以下7家公司以保持会计信息的可比性，在执行新收入准则前后对运输费用的会计处理保持一致，仍作为销售费用核算符合规则的回复，具体情况如下：
综上所述，发行人2020年度销售费用中的运输费继续作为销售费用核算具有合理性，与可比公司和其他上市公司的核算方式具有一致性。
三、中介机构核查意见
（一）核查程序保荐人、发行人会计师：
1、访谈发行人的销售人员，了解发行人与服务商合作的背景、合作模式；获取了发行人的佣金台账，执行合同检查程序，检查销售服务费会计凭证及相关原始单据和银行付款记录；
2、获取上市公司招股说明书、年度报告，核查发行人销售服务费的会计处理是否与同行业可比公司一致；
3、分析企业会计准则及相关应用指南关于履约成本的相关规定，分析可比公司、注册制下创业板和科创板处于审核阶段和已经上市阶段公司2020年财务报告中对运输费的会计处理情况，分析发行人2020年将运输费计入销售费用的合理性及是否符合企业会计准则及相关应用指南和企业会计信息质量要求。
（二）核查意见
经核查，保荐人、发行人会计师认为：
1、发行人对销售服务费的会计处理符合企业会计准则的规定；
2、发行人2020年将运输费计入销售费用具有合理性及合规性，与可比公司和其他上市公司的核算方式具有一致性。
